No dia 31/12/2024, foi publicada no Diário Oficial da União a Instrução Normativa nº. 2.245/2024, alterando a Instrução Normativa nº. 2.228/2024 (“IN 2.228”), que disciplina a aplicação do Adicional de CSLL.
O Adicional de CSLL foi introduzido em outubro/2024 pela Medida Provisória nº. 1.262/2024 (“MP 1.262”) – ainda em vigor – e, recentemente, foi sancionada a Lei nº. 15.079/2024 (“Lei 15.079”), que contém praticamente os mesmos termos da MP 1.262.
A MP 1.262 foi editada para alinhar as regras tributárias brasileiras às diretrizes internacionais do Global Anti-Base Erosion Rules (“GloBE”), criadas pela OCDE e pelo G20, que visam garantir uma tributação mínima global de 15% sobre os lucros de multinacionais, evitando deslocamento de lucros para jurisdições de baixa tributação e assegurando que cada país receba sua parte justa.
A implementação do adicional de CSLL foi regulamentada pela Receita Federal do Brasil (“RFB”) por meio da IN 2.228, que estava em processo de consulta pública até novembro de 2024. Nos termos da IN 2.228, o adicional de CSLL deverá atender aos critérios de um tributo Complementar Mínimo Doméstico Qualificado (“QDMTT”), um mecanismo que assegura a arrecadação adequada em conformidade com as regras de tributação mínima global.
Com a aprovação da Lei 15.079, a IN 2.228 foi alterada para abarcar, além das sugestões apresentadas em consulta pública, os termos da nova lei. Dentre as alterações promovidas na IN 2.228, destacamos:
1. Disposições Gerais
A nova redação do artigo 1º da IN 2.228 faz menção expressa às demais Regras GloBE previstas pela OCDE para garantir a tributação mínima global: Income Inclusion Rule (IIR) e Undertaxed Payment Rule (UTPR).
Foi incluído um dispositivo (parágrafo 4º no artigo 1º da IN 2.228) que expressamente, dispõe que a IN 2.228 tem por objetivo regulamentar o Adicional de CSLL a fim de que ele seja qualificado como um QDMTT.
Além disso, foi incluído o parágrafo 5º ao artigo 1º da IN 2.228, que determina como fonte subsidiária das normas que disciplinam o Adicional de CSLL o Modelo de Regras (Model GloBE Rules), o Comentário (Commentary to the GloBE Rules), as Orientações Administrativas (Agreed Adminstrative Guidance) e as demais regras, orientações e procedimentos aprovados pelo Quadro Inclusivo da OCDE até dezembro de 2023.
2. Renda Passiva – Regime de CFC
Para fins de determinação do Adicional de CSLL, calcula-se a alíquota efetiva apurada para a jurisdição por meio dos Tributos Abrangidos Ajustados, que são os tributos que efetivamente incidem sobre o lucro, como o imposto de renda e outras contribuições que incidem diretamente sobre o lucro, ajustados conforme a IN 2.228.
Nos termos do artigo 47 da IN 2.228, o valor dos tributos que incidem sobre o lucro incluídos na contabilidade da Entidade Constituinte Proprietária, devido ao Regime de CFC (regime que tributa os lucros de subsidiárias estrangeiras diretamente na entidade proprietária), será (i) excluído do cálculo dos Tributos Abrangidos Ajustados da Entidade Constituinte Proprietária e (ii) desconsiderado no cálculo dos Tributos Abrangidos Ajustados da Entidade Constituinte.
Com a recente alteração da IN 2.228, foi incluído o artigo 47-A, permitindo que os tributos sobre o lucro que incidem sobre rendas passivas de Entidades Constituintes e reconhecido pela Entidade Constituinte Proprietária em decorrência de um Regime de CFC, sejam considerados no cálculo dos Tributos Abrangidos Ajustados da Entidade Constituinte Proprietária.
A inclusão do artigo 47-A possibilita que a Entidade Constituinte Proprietária aumente a alíquota efetiva apurada para a jurisdição, o que pode mitigar a necessidade de aplicação do Adicional de CSLL.
3. Exclusão Baseada em Substância
A Exclusão Baseada em Substância é a possibilidade de dedução de determinados percentuais dos custos de (i) folha de pagamento e dos (ii) ativos tangíveis utilizados em nas operações da Entidade Constituinte, conforme critérios estabelecidos na IN 2.228.
A redação original da IN 2.228 não especificava se terceiros poderiam ser enquadrados como custos de folha de pagamento para fins de Exclusão Baseada em substância.
A nova redação dada ao artigo 76, parágrafo 5º, da IN 2.228 esclarece que os Custos Elegíveis da Folha de Pagamento incluem “trabalhadores não empregados”, assim considerados apenas as pessoas físicas, inclusive aquelas que são empregadas por empresa fornecedora de mão de obra e não incluem pessoas físicas de uma empresa contratada que forneça bens ou serviços para a Entidade Constituinte.
4. Método da Distribuição Tributável
O artigo 121 da IN 2.228 permite que a Entidade Constituinte Proprietária opte por aplicar o Método da Distribuição Tributável sobre lucros provenientes de Entidades de Investimento (por exemplo, Fundos de Investimento) quando da distribuição à Entidade Constituinte Proprietária. Essa opção inclui no Lucro GloBE da Entidade Constituinte Proprietária apenas as distribuições de lucro (e não o lucro da Entidade de Investimento em si).
A nova redação dada ao artigo 125 da IN 2.228 incluiu o setor de seguros como passiveis de enquadramento como Entidade de Investimento para fins da opção prevista no artigo 121 da IN 2.228.
Além disso, o artigo 125 da IN 2.228 dispõe que caso a opção pelo Método da Distribuição Tributável seja revogada, os Lucros Líquidos GloBE não distribuídos pela Entidade de Investimento nos três anos fiscais anteriores serão tratados como Lucro GloBE no ano da revogação.
5. Transferência de Ativos entre Entidades Constituintes
O artigo 149 da IN 2.228 determina que, quando uma Entidade Constituinte transfere ativos (exceto estoques) para outra Entidade Constituinte após 1º de dezembro de 2021, mas antes de estar sujeita a regimes de tributação mínima global (IIR, UTPR ou QDMTT), o valor contábil dos ativos na Entidade adquirente será o mesmo valor contábil registrado na Entidade alienante.
A nova redação dada ao parágrafo 1º do artigo 149 da IN 2.228, que estabelece quais transações e reestruturações intragrupo devem ser consideradas para aplicação do disposto no caput, inclui como transações e reestruturações intragrupo as seguintes operações: (i) pagamento antecipado de royalties ou aluguéis, (ii) swap de retorno total, onde o ativo subjacente é transferido para a Entidade que adquire os direitos à renda e aos ganhos; e (iii) contabilização a valor justo, com reconhecimento de ganhos ou perdas e ajustes no valor contábil.
Com a aprovação da Lei 15.079 e a ausência de evolução no trâmite legislativo da MP 1.262 até o momento, é possível que a MP 1.262 perca sua validade nos próximos meses.
Continuaremos acompanhando o trâmite legislativo da MP 1.262 e nos colocamos à disposição para a solução de dúvidas que eventualmente possam surgir.
